text: 独立审计师为谋求私利，对企业的财务报告舞弊行为视而不见，甚至为管理层出谋划策，进行虚假鉴证与虚伪陈述以欺骗投资公众的行为。
  会计舞弊合谋与会计舞弊的关系。会计舞弊合谋虽然总是与会计舞弊联系在一起，其产生必然伴随着会计舞弊的发生，并通过会计舞弊来发挥其负面影响，但它与会计舞弊存在差别：纯粹的会计舞弊是上市公司单方面的违法行为，只要独立审计师保持独立性和应有的职业谨慎，往往能够及时发现；会计舞弊合谋具有极高的隐蔽性，是CPA与上市公司高管相互勾结的结果，只要舞弊公司不出现重大财务危机或财务失败，监管机构很难发现，而一旦发生重大财务失败，往往会造成严重的后果。
  会计舞弊合谋与审计失败的关系。审计失败是指审计师由于没有遵守独立审计准则而提出了错误的审计意见。会计舞弊合谋必然导致审计失败，但是审计失败并不一定存在会计舞弊合谋。会计舞弊合谋和审计失败的关键区别在于注册会计师是否具有不良动机。如果执行审计任务的独立审计师由于自身业务能力的原因，在审计过程中未实施一些必要的审计程序，致使一些重要的错报、漏报没有被发现，导致审计报告与实际不符，这种情况属于审计失败。而会计舞弊合谋是指独立审计师主观上与被审计单位合作，故意遗漏一些重要的审计程序，并出具对方满意的审计报告从而获取私利。
  （二）会计舞弊合谋的形成机理
  现代会计和审计的诞生，主要脱胎于公司制企业的产生和资本市场的发展（陆建桥，2002），市场经济越发达，独立审计就越重要。独立审计是在会计的基础上对产权进行再界定和再保护，它以超然独立的身份保护公众产权（伍中信和曹越，2007）。产权结构的多元化和复杂化使得各产权主体对审计报告的依赖性逐渐加强，作为资本市场的“经济警察”和解决代理问题的重要机制，注册会计师的基本职责就是对财务报表是否公允表达进行鉴证，以减少因信息不对称所产生的道德风险，为资本市场的正常运行提供保障。独立审计行业因会计舞弊而产生，虽然现代社会审计目标已由查找舞弊转向对财务报告公允性的评估，但有效揭示财务报告舞弊仍然是审计师无法回避的职业责任。但是，作为营利性组织，独立审计师具有经济人的一切特征，他们同样可能产生“内部性”（Internality），“理性经济人”的本性为其超然独立带来了先天性阻力，因此，政府同样有必要对他们实施必要的管制。政府对独立审计机构进行管制主要集中在认定其入市资格、制定中介标准、监督所披露信息的真实性等方面，从而最大限度地消除公众与上市公司之间的信息不对称，以维护资本市场的健康发展。
  20世纪30年代，美国陆续颁布了《证券法》和《证券交易法》，接受独立审计成为上市公司的法定性义务，导致上市公司对审计服务的需求急剧增加。随着美国经济的复苏和持续增长，上市公司数量不断增加，对审计服务的需求及审计收费随之水涨船高。在市场经济发展初期，传统的审计关系包含委托方、经营者及独立审计师三方关系人，其特点主要表现为财产所有权和经营权相分离，委托方和经营者相分离（见图6-1）。三方相互制约，审计方接受财产所有者的委托，对委托方负责，由委托方提供报酬，此时经营者很难对审计师施加压力，二者之间不存在任何经济利益关系。在这种稳定的环境中，独立审计师保持着独立、公正的执业操守，其鉴证活动有效地发挥了监督者的作用，“甚至在必要时还会跟公司对着来”（Kim & Nofsinger，2004）。